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28 JUILLET 2016. - Circulaire AGFisc N° 42/2015 (E.T. 125.567) d.d. 10.12.2015 Implication pour les Pouvoirs locaux

A Mesdames et Messieurs les membres des Collèges provinciaux A Mesdames et Messieurs les Bourgmestres et membres des Collèges communaux Pour information : A Mesdames et Messieurs : - les Gouverneurs ; - les Directeurs généraux et financiers des provinces et des communes Au travers de la circulaire mentionnée en objet, le SPF Finances a modifié les règles d'assujettissement à la T.V.A. applicables aux Pouvoirs locaux et organismes de droit public.

I. Assujettissement à la T.V.A. des Pouvoirs locaux A) Opérations visées Un organisme de droit public ne doit pas s'assujettir à la T.V.A. s'il exerce ses activités en tant qu'autorité publique. Dans le cas contraire, l'assujettissement à la T.V.A. est obligatoire.

L'administration fédérale part du postulat que les organismes de droit public agissent, en principe, toujours en tant qu'autorité publique.

Selon la circulaire fédérale circulaire, le seul critère applicable à l'obligation d'assujettissement relève des `conditions juridiques' dans lesquelles sont exercées les activités.

Sur base de ce critère, l'assujettissement est obligatoire dans deux hypothèses : -Risque de distorsion de concurrence d'une certaine importance, OU - Activités spécifiques et non négligeables.

Ces deux hypothèses ne sont pas cumulatives. Les conditions d'application sont analysées ci-dessous. |b2 Distorsion de concurrence d'une certaine importance Pour qu'il y ait un risque de distorsion de concurrence, il faut considérer non seulement la concurrence actuelle mais également la concurrence potentielle. La possibilité pour un acteur privé d'entrer sur le marché en question doit toutefois être réelle et non purement hypothétique.

Par distorsion de concurrence, il faut entendre une distorsion en faveur de l'organisme public, mais également en défaveur de ce dernier.

Exemple de distorsion de concurrence en défaveur de l'organisme public : Une commune (ou province) effectue des prestations pour des sociétés privées (assujetties avec droit à déduction). La facturation avec T.V.A. par la concurrence privée n'engendre pas de coût pour les sociétés clientes (1), tandis que le non-assujettissement de l'organisme public entraîne un coût dans son chef étant donné qu'il n'a aucun droit à déduction de la T.V.A. payée en amont.

Exemples de distorsion de concurrence en faveur de l'organisme : - Une commune (ou province) facture sans T.V.A. à des particuliers qui n'ont pas de droit à déduction. - Dans le cas d'opérations exemptées, une commune (ou province) non assujettie qui ne paie pas de T.V.A. sur les travaux immobiliers qu'elle effectue avec ses propres ressources.

En ce qui concerne la notion de `certaine importance', le critère retenu est 25.000 €.

Pour résumer, dans cette première hypothèse, l'assujettissement à la T.V.A. est obligatoire s'il est satisfait à ces trois conditions cumulatives : - L'activité en question engendre un chiffre d'affaires annuel d'au moins 25.000 €, ET - Il existe une possibilité que cette activité soit accomplie par des acteurs privés, ET - La réalisation de ces opérations sans assujettissement conduit à des distorsions de concurrence, soit en faveur de l'organisme de droit public, soit en sa défaveur. |b2 Activités spécifiques non négligeables Les activités reprises à l'annexe II de la circulaire fédérale (2) sont considérées comme présentant un risque de distorsion de concurrence. Ce faisant, les deuxième et troisième conditions visées dans la première hypothèse (3) sont considérées comme étant systématiquement remplies lors de la réalisation de telles activités.

Par conséquent, le seul critère déterminant l'obligation de l'assujettissement à la T.V.A. est le suivant : - L'activité en question engendre un chiffre d'affaires annuel d'au moins 25.000 €.

Exemples d'opérations considérées comme emportant distorsion : - Services de télécommunications; - Fourniture et la distribution d'eau, de gaz, d'électricité et d'énergie thermique; - Transport de biens et de personnes; - Livraisons de biens et les prestations de services effectuées dans le cadre de l'exploitation des ports, des voies navigables et des aéroports; - Livraisons de biens neufs fabriqués en vue de la vente; - Opérations des organismes d'intervention agricoles portant sur les produits agricoles et effectuées en application des règlements portant organisation commune du marché de ces produits; - Exploitation des foires et des expositions à caractère commercial; - Vente de produits agricoles et horticoles - Ventes d'arbres et de bois provenant d'une exploitation forestière - Ventes de bâtiments neufs - Leasing immobilier |b2 Opérations effectuées à titre gratuit Pour ces opérations, le chiffre d'affaires de 25.000 € n'étant jamais atteint, elles sont automatiquement considérées comme hors champ d'application de la T.V.A. B) Impact financier L'impact financier de l'assujettissement à la T.V.A. dépend de la nature de l'assujettissement de l'organisme. Pour un organisme de droit public, cinq catégories peuvent se présenter : - Non assujetti : l'organisme n'effectue pas d'activités selon la définition du CT.V.A.. Il se trouve en dehors du champ d'application de la T.V.A.. - Assujetti exempté : l'organisme effectue des activités, mais ses prestations sont exemptées de T.V.A.. Comme le `non assujetti', il ne facture pas de T.V.A. sur ses prestations, mais à la différence de ce dernier, le C T.V.A. lui est applicable. - Assujetti imposable : l'organisme facture la totalité de ses prestations avec de la T.V.A.. Une grande partie des sociétés privées sont des assujettis imposables. - Assujetti partiel : l'organisme a à la fois la qualité de non assujetti et d'assujetti (imposable et/ou exempté). - Assujetti mixte : l'organisme est à la fois assujetti exempté et assujetti imposable.

Pour chaque catégorie, je vais définir l'impact financier : a. Non assujetti (opérations hors champ d'application de la T.V.A.) Il n'y a aucun impact pour le non assujetti qui se trouve en dehors du champ d'application de la T.V.A..

Attention, sous certaines conditions, certaines redevances doivent se voir appliquer de la T.V.A.. En cas de doute, vous pouvez consulter votre contrôleur local. b. Assujetti exempté L'assujetti exempté effectue des opérations qui sont exemptées par le CT.V.A.. Par conséquent, comme le non assujetti, il facture ses prestations sans T.V.A..

Il existe toutefois un impact financier pour les travaux immobiliers effectués avec ses propres ressources.

Par travaux immobiliers, il faut comprendre les travaux d'érection et de rénovation de bâtiments. Les travaux de réparation, d'entretien ou de nettoyage ne sont pas visés.

La T.V.A. est due sur les ressources propres (personnel, matériaux) utilisées par l'organisme pour effectuer les travaux immobiliers. La base imposable est composée du coût réel des ressources utilisées (coûts salariaux, de matériel,...).

Si vous rencontrez des difficultés pour appliquer cette obligation, vous pouvez contacter votre contrôleur local. c. Assujetti imposable L'impact financier pour l'assujetti imposable est triple : - Facturation avec T.V.A. Les prestations de l'assujetti imposable sont facturées avec application de la T.V.A.. Le taux est de 6 %, 12 % ou 21 % en fonction de la nature des opérations. - Droit à déduction L'assujetti imposable a un droit à déduction total de la T.V.A. acquittée sur ses achats. - Subsides reçus La base imposable prise en compte pour calculer la T.V.A. est, en règle générale, le prix de vente. Toutefois, la perception de subsides peut impacter la base imposable en fonction de la catégorie de subsides reçus : o Subsides directement liés aux opérations à la sortie Les subsides qui sont perçus directement sur base du nombre d'opérations, doivent faire partie de la base imposable pour calculer la T.V.A. due. De cette manière, la T.V.A. sera calculée sur le prix de vente, majoré du subside perçu.

Illustrons par un exemple : une commune (ou province) vend des repas sociaux à 3 € HT.V.A.. Cette dernière perçoit des subsides de la Région en fonction du nombre de repas vendus, soit 5 € par repas. La base imposable sur laquelle la T.V.A. sera appliquée est de 8€ (3 € + 5 €). o Autres subsides Les subsides peuvent également revêtir la forme de subsides de fonctionnement, d'avances ou de subsides spécifiques à une opération particulière qui contribue à la conception du produit ou de service sans en faire partie. A titre d'exemple, il pourrait s'agir d'un subside annuel de 20.000 € pour la cafétéria, ou d'un subside spécifique à l'acquisition d'une nouvelle cuisinière ou à la rénovation de la salle de repas.

De tels subsides ne seront pas inclus dans la base imposable.

Repartons de l'exemple des repas sociaux : si la commune (ou province) facture ses repas 3 €, et qu'elle perçoit un subside de fonctionnement annuel de 20.000 € ainsi qu'un subside de 10.000 € pour acheter une nouvelle cuisinière, la base imposable sur laquelle la T.V.A. sera appliquée est de 3 € (au lieu de 8 € dans l'hypothèse des subsides liés au nombre de repas servis). d. Assujetti partiel Un assujetti partiel effectue à la fois des opérations qui se trouvent en dehors du champ d'application de la T.V.A. et des opérations visées par la CT.V.A. (taxables ou exemptées).

L'impact financier se situe à quatre niveaux : - Facturation avec T.V.A. Les opérations pour lesquelles l'organisme revêt la qualité d'assujetti imposable doivent être facturées avec T.V.A.. - Droit à déduction L'assujetti partiel peut déduire la T.V.A. qu'elle a payée sur les biens et services qu'elle utilise pour les opérations facturées avec T.V.A.. Pour déterminer la T.V.A. déductible, la commune (ou province) doit recourir à la méthode dite de l'affectation réelle.

Pour ce faire, l'organisme doit catégoriser ses ressources en fonction de leur utilisation : - Biens et services utilisés pour des opérations facturées avec T.V.A. (ex : vente de bois) T.V.A. 100 % déductible - Biens et services utilisés pour des opérations hors champ et/ou exemptées (ex : crèche) T.V.A. 0 % déductible - Biens et services utilisés de façon mixte, c'est-à-dire à la fois pour des opérations ouvrant droit et n'ouvrant pas droit à déduction (ex : entrepôt de stockage utilisé à la fois pour l'activité de vente de bois et le matériel de puériculture) Déduction selon un prorata spécial à déterminer Le prorata spécial doit être déterminé pour chaque organisme (4), sur base d'un critère représentatif de la réalité. L'administration peut rejeter le critère si elle estime qu'il n'est pas pertinent.

Voici quelques exemples de critères de proratas qui pourraient être utilisés : o Recettes ? Le prorata sera déterminé selon la formule suivante :

Chiffre d'affaires facturé avec T.V.A. Recettes totales (5)

o Nombre de membres du personnel ? Le prorata sera déterminé selon une des formules suivantes :

ETP affecté aux opérations taxables (6) ETP Total

Coût salarial des opérations taxables Coût salarial Total

o Surface des bâtiments ? Le prorata sera déterminé selon la formule suivante :

Nombre de m|F2 affectés aux opérations taxables Nombre de m|F2 Totaux

- Subsides reçus Ce point concerne les opérations facturées avec T.V.A. uniquement.

L'impact est le même que celui exposé pour l'assujetti imposable. Je vous renvoie dès lors au point correspondant ci-dessus. - Travaux immobiliers Si l'organisme est assujetti exempté pour certaines opérations, et qu'il utilise ses propres ressources pour effectuer des travaux immobiliers, il est redevable de la T.V.A. sur les ressources utilisées à cette fin. Je vous renvoie au point sur l'assujetti exempté pour comprendre le principe.

Il peut toutefois exister une utilisation mixte du bâtiment concerné, pour des opérations imposées, imposables et hors champ.

Dans cette hypothèse, il conviendra d'appliquer un prorata spécial en fonction de l'utilisation du bâtiment. La T.V.A. sera due sur la totalité des ressources utilisées mais elle sera déductible proportionnellement à l'utilisation du bâtiment pour des opérations taxables et hors champ. Le principe de l'utilisation d'un prorata spécial est le même que dans le cadre de la déduction (cfr supra).

Toutefois, pour la déduction, le prorata représentait la proportion des activités imposables (hors opérations exemptées et hors champ).

Dans la situation des immeubles, le prorata détermine la proportion des activités imposables ET hors champ. e. Assujetti mixte Les impacts financiers pour l'assujetti mixte sont les mêmes que pour l'assujetti partiel.La seule différence est que l'assujetti mixte ne fait aucune opération hors champ, mais uniquement des opérations taxables et exemptées. Je vous invite dès lors à vous référer au point précédant relatif aux assujettis partiels.

C) Identification à la T.V.A. - Non assujetti : En règle générale, l'organisme non assujetti ne doit pas s'identifier à la T.V.A..

Toutefois il a une obligation d'identification dans la situation suivante : o Acquisitions intracommunautaires de biens L'organisme qui effectue des achats intracommunautaires de biens a l'obligation de s'identifier à la T.V.A., et est redevable de la T.V.A. belge due sur ses achats (via le dépôt d'une déclaration spéciale visée à l'art. 53ter CT.V.A.), soit si ses achats intracommunautaires dépassent 11.200 € sur base annuelle, soit s'il décide d'exercer l'option de s'assujettir sur base volontaire.

Si ses achats intracommunautaires sont inférieurs à 11.200 € et qu'il n'exerce pas l'option, il n'est pas tenu de s'identifier et n'est pas redevable de la taxe.

Attention : l'assujettissement d'un organisme à la suite de ses achats intracommunautaires implique qu'il est considéré non plus comme un particulier mais bien comme un assujetti pour l'achat de services à un prestataire non établi en Belgique. Ceci impacte les règles de localisation qui sont alors régies par l'art. 21, § 2 CT.V.A. au lieu de l'article 21bis qui concerne les non assujettis. Si la prestation est localisée en Belgique, c'est l'organisme preneur de service (par exemple la commune ou la province), qui est redevable de la T.V.A. en Belgique au lieu du prestataire de service. Il devra alors déposer une déclaration spéciale visée à l'art. 53ter CT.V.A.. o Acquisitions intracommunautaires de services Si l'organisme est identifié, dépôt d'une déclaration spéciale à la T.V.A. et paiement de la T.V.A. belge. - Assujetti exempté : En règle générale, l'assujetti exempté ne doit pas s'identifier à la T.V.A..

Toutefois il a une obligation d'identification et est redevable de la taxe dans les situations suivantes : o Acquisitions intracommunautaires de biens Comme le non assujetti, un assujetti exempté a l'obligation de s'identifier à la T.V.A. s'il effectue des acquisitions intracommunautaires et que, soit il dépasse le seuil de 11.200 € sur base annuelle, soit il exercice l'option. Si ses acquisitions intracommunautaires sont inférieures à 11.200 € sur base annuelle, il n'a pas d'obligation d'identification. o Acquisitions intracommunautaires de services Contrairement à l'acquisition de biens, il n'y as PAS DE SEUIL pour les services. L'identification est obligatoire dès le premier euro.

Les règles de localisation sont celles relatives aux assujettis régies par l'article 21 § 2 CT.V.A.. o Réception de services localisés en Belgique par un prestataire non établi en Belgique Contrairement au non assujetti, l'assujetti exempté est automatiquement considéré comme un assujetti, même s'il ne s'est pas identifié à la T.V.A.. Par conséquent, s'il est preneur de services effectués par un prestataire non établi en Belgique, l'assujetti exempté est tenu de s'identifier à la T.V.A. et est redevable de la taxe due (via le dépôt d'une déclaration spéciale prévue à l'art. 53ter CT.V.A.).

Dans le cas d'un assujetti partiel, la destination du service (opérations hors champ ou opérations exemptées) ne fait pas de différence. Etant donné sa qualité d'assujetti suite à ses activités d'assujetti exempté, l'organisme est redevable de la T.V.A., même s'il n'est pas encore identifié à la T.V.A. et que le service est affecté à son activité de non assujetti. o Travaux immobiliers via des ressources internes L'organisme assujetti exempté qui effectue des travaux immobiliers en utilisant ses propres ressources est tenu de s'identifier à la T.V.A., et de déposer la déclaration spéciale prévue à l'art. 53ter CT.V.A. pour s'acquitter de la T.V.A. due sur les travaux. - Assujettis partiels et mixtes Les organismes qui effectuent des opérations imposables à la T.V.A. doivent s'identifier et déposer des déclarations périodiques (mensuelles ou trimestrielles) pour déclarer la T.V.A. due et à récupérer relative à leurs opérations taxables.

Ils sont donc redevables de la taxe sur l'ensemble de leurs acquisitions intracommunautaires de biens et de services ; Le seuil de 11.200 € n'est pas applicable à l'assujetti qui dépose des déclarations périodiques. Il est lui-même redevable de la T.V.A. belge dès le premier euro d'acquisition intracommunautaire.

Pour finir, l'assujetti partiel ou mixte qui effectue des travaux immobiliers en utilisant ses propres ressources est redevable de la T.V.A. sur les ressources utilisées pour ces travaux. Il est à noter que si le bâtiment est utilisé entièrement pour une activité imposable, la T.V.A. à payer sera entièrement déductible, et ne constituera donc pas de coût supplémentaire.

D) Travaux immobiliers effectuer par un cocontractant Les opérations qui ont pour objet des travaux immobiliers et des opérations y assimilées par l'article 20 de l'AR n° 1 sont facturées sous le régime de l'auto liquidation lorsque la commune (ou la province) est un assujetti déposant des déclarations périodiques à la T.V.A..

Le report de paiement doit être appliqué lorsqu'un assujetti établi en Belgique effectue un travail immobilier visé pour un assujetti total, pour un assujetti mixte et, depuis le 01.07.2012, également pour un assujetti partiel (par exemple une commune ou une province), déposant des déclarations périodiques à la T.V.A., et ce peu importe la destination donnée à ce travail par le cocontractant.

La commune (ou province) assujettie partielle doit calculer la T.V.A. sur cette facture et la déclarer elle-même.

II. Aspects comptables Comme expliqué ci-dessus, la circulaire AGFisc n° 42/2015 du 10 décembre 2015 applicable à partir du 1er juillet 2016 a un impact sur les prélèvements immobiliers : |b. lorsque la commune (ou province) réalise : - des travaux immobiliers : ? Construction, transformation, achèvement, aménagement, réparation, entretien, nettoyage, démolition de tout ou partie d'un immeuble par nature. ? Fourniture d'un bien meuble et son placement dans un immeuble de manière à ce que le bien meuble devienne immeuble par nature. - Avec son personnel - Pour son activité économique. |b. L'opération est considérée comme une opération taxable soumise à la T.V.A. (=>paiement de la T.V.A.) lorsque : - Ces travaux sont réalisés sur les bâtiments ou installations affectés aux opérations qui confèrent la qualité d'assujetti (taxe ou exempté). ? Le prélèvement ne s'applique donc pas sur les travaux qui concernent les bâtiments ou installations affectés aux activités d'autorité publique non- assujetties à la T.V.A. ? Si les bâtiments ou installations ont une affectation mixte => il y a lieu de taxer proportionnellement. |b. Tolérance : - Aucune T.V.A. n'est due sur les travaux de réparation, d'entretien ou de nettoyage pour les besoins de l'activité économique.

Exemples ; - Pour les communes |b2 Main d'oeuvre sur travaux relatifs à l'immobilier autres que travaux de réparation, entretien et nettoyage : 100 €.

XXX/12410-10 Impôts et redevances divers spécifiques à la fonction 21 € 61609 Autres taxes et impôts à charge de la commune 21 € à 45002 Impôts et taxes 21 € 45002 Impôts et taxes 21 € à 55001 comptes courants 21 € |b2 Transfert de la valeur du bien aux immobilisés 2XXXX Immobilisé 21 € à Travaux internes passés aux immobilisés 21 € - Pour les provinces |b2 Main d'oeuvre sur travaux relatif à l'immobilier autres que travaux de réparation, entretien et nettoyage : 100 €. 617310 Taxes à charges de la province 21 € 6173010 Autres impôts et taxes 21 € à 4520010 Impôts et taxes à payer 21 € 22XXX Immobilisés 21 € à 72XXX Travaux internes activés au titre d'immobilisation 21 € III. Régies communales autonomes : assujettissement à la T.V.A. Certaines communes (ou provinces) constituent des régies autonomes afin de les assujettir à la T.V.A. pour récupérer la taxe relative à la construction de bâtiments (halls omnisports, piscines,...).

La nouvelle circulaire T.V.A. n'apporte pas de nouveauté par rapport aux Régies. Je tiens toutefois à préciser les conditions à respecter pour que la Régie puisse déduire la T.V.A. payée relative à ses bâtiments sportifs. Il s'agit des deux conditions cumulatives : - Droit d'accès à une infrastructure sportive (Pas une location immobilière) - But de lucre A) Droit d'accès à une infrastructure sportive La location immobilière est une opération exemptée, en vertu de laquelle le propriétaire ne peut pas déduire la T.V.A..

Par contre, le droit d'accès à une infrastructure sportive est considéré, sous certaines conditions, comme une prestation de services soumise à T.V.A..

B) But de lucre La deuxième condition pour être soumise à la T.V.A. est que la régie DOIT avoir un but de lucre. La question parlementaire de M. Dispa du 22/6/15 précise que plusieurs éléments doivent être remplis pour que le but de lucre soit respecté : - Prévoir dans ses statuts que les bénéfices éventuels seront distribués aux membres ; - Que la distribution des bénéfices se produise concrètement (pas uniquement théorique) ; - Le but de lucre est déterminé pour l'ensemble de la Régie et non pas par activité ; - Les subsides de fonctionnement communaux sont exclus des recettes pour déterminer le but de lucre ; - Les subsides liés au prix sont inclus dans les recettes pour déterminer le but de lucre.

Une Régie déficitaire peut devenir une Régie ayant un but de lucre par le biais de deux moyens : |qq Financement via des subsides liés au prix Les subsides liés au prix consistent à donner un certain montant pour chaque entrée payante. Par exemple, si l'accès à la piscine est de 3 €, la commune (ou province) peut donner un subside de 2 € pour cette entrée. Attention, la T.V.A. due par le sportif sera calculée sur 5 € (au taux de 6 % pour le droit d'accès à des installations sportives, soit une T.V.A. de 0,30 €).

Je précise que les subsides de fonctionnement non communaux (régionaux, fédéraux et européens) font bien partie des recettes pour déterminer le but de lucre. |qq Création d'autres activités lucratives dans la Régie Le but de lucre est considéré au regard de l'ensemble des activités de la Régie. C'est le résultat global qui détermine le but de lucre.

Je vous remercie de l'attention que vous réserverez à la présente.

La présente circulaire sera publiée au Moniteur belge.

Namur, le 28 juillet 2016.

Le Ministre des Pouvoirs locaux, de la Ville, du Logement et de l'Energie, P. FURLAN Vos correspondants : Direction générale opérationnelle Pouvoirs Locaux, Action sociale et Santé 081-32 72 11 - 081-32 37 80 Département de la Gestion des Finances des Pouvoirs Locaux : Marie-Christine Fumal, Inspectrice générale Direction de la Tutelle financière : Michel.jeancharles.charlier@spw.wallonie.be (081-32 37 67) Denis.cerfontaine@spw.wallonie.be (081-32 37 39) Philippe.barbier@spw.wallonie.be (081-32 72 04) Annelaure.huynen@spw.wallonie.be (081-32 36 70) _______ Notes (1) Je pars de l'hypothèse que ces entreprises ont un droit à déduction total de la TVA.(2) Activités visées à l'art.6 al. 3 CTVA et dans l'AR n° 26 CTVA. Cet arrêté royal est aujourd'hui abrogé, mais il est utilisé pour déterminer les activités spécifiques donnant lieu à l'obligation d'assujettissement à la TVA. (3) -Il existe une possibilité que cette activité soit accomplie par des acteurs privés, ET -La réalisation de ces opérations sans assujettissement conduit à des distorsions de concurrence, soit en faveur de l'organisme de droit public, soit en sa défaveur.(4) Il pourrait y avoir plusieurs critères pour un seul organisme, à conditions que ses différentes entités fassent bien l'objet d'une gestion distincte.(5) Y compris tous les types de subsides. (6) ETP : équivalent temps plein